大阪地方裁判所 昭和５７年（行ウ）１０６号・昭５７年（行ウ）１０７号 判決
原告
柏谷正人
右訴訟代理人
峯田勝次
関戸一考
斉藤眞行
被告
旭税務署長
西村和典
右指定代理人
高田敏明
外三名
主文
一 被告が原告に対し、昭和五六年七月九日付でした昭和五三年分、同五四年分の所得税の各更正処分及び過少申告賦課決定処分のうち、昭和五三年分について事業所得金額が金四八九万八七〇六円を、同五四年分については事業所得金額が金五一二万七八四八円を、それぞれ超える部分をいずれも取り消す。
二 原告のその余の請求を棄却する。
三 訴訟費用は、これを五分し、その二を原告の負担とし、その余を被告の負担とする。
事実
第一 当事者の求めた裁判
一 請求の趣旨
１ 被告が、原告に対し、昭和五六年七月九日付をもつて、原告の昭和五三年分、及び、同五四年分の各所得税についてした更正処分、及び、過少申告加算税の各賦課決定処分（いずれも審査裁決により維持された部分）をいずれも取り消す。
２ 訴訟費用は被告の負担とする。
二 請求の趣旨に対する答弁
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
第二 当事者の主張<以下省略>
理由
一請求原因１の事実は、当事者間に争いがない。
二本件各処分の手続的違法事由について検討する。
原告は、被告は、昭和五六年四月二八日、事前連絡も理由の開示もなく、原告について所得税の調査を開始し、具体的、合理的理由、及び、必要性がないにもかかわらず、原告の取引先に対する反面調査をし、原告の営業権、及び、生活上の利益、名誉、信用を毀損した旨主張するが、右主張事実を認めるに足りる証拠はなく、却つて、<証拠>によれば、原告は、本件係争各年分の所得金額につき、計算の基礎を示さない不十分な所得税確定申告書を提出したため、被告は、原告の所得税の調査をすることにし、調査担当者を昭和五六年四月二七日以降、数回に亘つて原告方へ臨場させ、原告に対し、本件係争各年分にかかる所得金額の計算に関する帳簿書類等の提示を求めたが、原告がこれに応じないため、やむなく原告の取引先等を調査し、これに基づき、本件係争各年分の原告の所得金額を推計したこと、以上の事実が認められ、他に右認定を覆すに足りる証拠はない。そして、右認定事実によれば、被告が、原告の取引先等を調査したことは何ら違法ではないから、これにより営業権等を侵害されたという前記原告の主張は、失当というほかはない。
三そこで、原告の本件係争各年分の事業所得について検討する。
１ 売上金額
（一） 被告は、原告の本件係争各年分の売上金額は、別表（五）の①ないし③に記載の原告の本件係争各年分の部品仕入れ、外注費、及び、給料等の売上原価の合計金額を、同業者ＡＢＣの三名の当該各年分の売上原価率、すなわち、売上金額のうちに売上原価の金額の占める割合の平均値で除した額であつて、昭和五三年分は金四三六六万四七〇八円、同五三年分は金四一六四万二〇四〇円であると主張している。
そして、右原告の売上金額を算定するに当つては、その基礎とした売上原価に、材料費（部品仕入額）、外注費の他、給料賃金を含めるのが合理的であるとし、その理由として、原告の業種である自動車修理、整備業の収益の多くは、技術（労力）によつているから、給料賃金は、売上原価を構成する重要な要素であるうえ、従業員が熟練者であれば、未熟練者に比して、能率が上がり、仕事量も多いからであると主張しているところ、<証拠>中には、右被告の主張に副う趣旨の記載部分、及び、供述部分がある。
（二） しかし、
(1) 売上原価から売上金額を推計することが合理的であるとされるのは、売上原価が売上金額に直接関連する主要な経費であつて、その金額と売上額との間に概ね比例的な対応性（相関関係）、類似性が特に強い場合に限るのである。したがつて、売上金額を推計する場合には、その基礎とする売上原価と売上金額との間には、単なる相関関係があれば足りるものではなく、推計を合理的ならしめる対応関係ないし類似性が存在しなければならないというべきである。
(2) ところで、現在我が国においては、一般に、事業主（使用者）に雇用される従業員（労働者）の賃金は、最近では能率給が取り入れられているところがあるとはいえ、年齢や勤務年数などいわゆる年功序列によつて定められている部分のあることは否定できず、したがつて、給料賃金が高いからといつて、その低い者にくらべ、その給料賃金額に応じて、事業主の売上金額に貢献しているといえないことは、顕著な事実ないしは経験則上明らかな事実であり、また、中、小の同種同業の従業員の給料賃金が必ずしも同一ないし類似の基準で定められているものではなく、各経営者側や従業員側のそれぞれの事情に基づき、各交渉によつて個別的に定められている面のあることを否定し得ないことも顕著な事実ないし経験則上明らかな事実というべきであるから、原則として、従業員の給料賃金の額によつて、売上金額が当然に増減する関係にはないというべきである。したがつて、納税者の売上金額を推計するに当り、その従業員の給料賃金を、売上原価に入れて計算することは、例えば、当該納税者と同業者間との間における給料賃金と売上金額との関係において、商品販売業者の商品仕入金額と売上金額の場合のような類似性のある比率の存すること等、特段の事情の立証のない限り、原則として、推計の合理性はないというべきところ、本件において、右の特段の事情の存在を窺わせる<証拠>は、後記(3)の冒頭に掲記の各証拠に照らしてたやすく信用できず、他に、右特段の事情を認めるに足りる証拠はない。
(3) 却つて、<証拠>を総合すると、次の事実が認められる。すなわち、
（イ） 原告は、昭和三九年頃から、自動車の整備、修理に関する現在の事業（工場）を始め、本件係争各年当時、従業員四名を使用しており、うち一名は、二級整備士の資格を、うち二名は三級整備士の資格を有しており、残り一名は無資格者である。
（ロ） そして、本件係争各年当時の従業員の年令は、三八ないし三九才、三六ないし三七才、三〇ないし三一才、二六ないし二七才が各一人ずつであり、経験年数は、少ないもので一〇年、多いもので二〇年であり、在職年数はすべて一〇年以上であるところ、その給料賃金は、年齢、資格、経験年数、在職年数等を基準として定めているから、二級整備士の資格を有しているものであつても、三級整備士の資格を有している者にくらべ、その経験年数が短かく、年齢も若いので、給料賃金は低く、また、原告の年間に支払う一人当りの従業員の平均賃金は、比較的有資格者、高年齢者、経験年数の長いもの等が多いので、他の同業者にくらべ、高い。
（ハ） 一方、被告主張の同業者ＡＢＣの本件係争各年の従業員は、Ａについては、二人で、年齢が三〇ないし三一才のものと二九ないし三〇才のものと各一人であり、Ｂについては、昭和五三年は二人で、三〇才のものと三一才のものと各一人であり、昭和五四年は三一才のものが一人のみであり、Ｃについては、三人で、昭和五三年は、二五才のものと三〇才のものと各一人の外、年齢不明のものが一人であり、昭和五四年は、四〇才、二六才、二二才のもの各一人の三人であつて、右各従業員の年齢も異なり、給料賃金額も異なつている。
そして、右同業者ＡＢＣの従業員一人当りの平均賃金額は、原告の場合よりもかなり低い。
（ニ） 次に、最近の自動車は、品質が向上し、故障が少なくなつているため、自動車整備業の主な仕事は、車検業務になつているうえ、車検の際の修理箇所は、ブレーキライニングやサイドブレーキのワイヤーの取替え、エンジンの調整などのような定型的な作業で足りる部分が多いから、未熟練者でも、短期間修練すれば十分行えるようになつた。したがつて、熟練者を少なくし、体力の優つた仕事量の多い若年未熟練者を多く雇用し、仕事量を増加させた方が売上が上がるのであつて、熟練者であれば、それに応じて売上増加に寄与するという従来のような関係はなくなつた。
（ホ） したがつて、原告や被告主張の同業者ＡＢＣにおいても、その従業員の給料賃金額に応じて、その売上金額が増減する関係には、必ずしもない。
以上の事実が認められる。
(4) 因に、<証拠>によれば、同業者ＡＢＣの各給料賃金上昇率と売上額上昇率は、別表（一四）に記載のとおりであつて、同業者Ａにおいては、給料上昇率が一三八パーセント、売上上昇率が一一三パーセント、同業者Ｂにおいては、給料上昇率が一一三パーセント、売上上昇率が一〇二パーセント、同業者Ｃにおいては、給料上昇率が一三八パーセント、売上上昇率が一一三パーセントであることが認められ、右認定に反する証拠はない。そして、右の事実によれば、給料賃金の上昇と売上額の上昇との間には、必ずしも対応関係がないといわざるをえない。
(5) また、前掲<証拠>によれば、別表（一四）の①、及び④欄の記載のとおり、本件係争各年分の給料賃金の合計額は、被告主張の同業者Ａにおいては、金六九三万六〇一六円、同業者Ｂにおいては、金一五六七万三九二二円、同業者Ｃにおいては、金九一三万八八六四円であり、売上額の合計は、同業者Ａにおいては、金五四一七万一五九〇円、同業者Ｂにおいては、金六〇〇〇万一九二六円、同業者Ｃにおいては、金五五八二万一三五〇円であるから、給料賃金の売上金額に占める割合は、同業者Ａにおいては、約一二・八パーセント、同業者Ｂにおいては、約二六・一パーセント、同業者Ｃにおいては、約一六・四パーセントであり、これら各数値は必ずしも近似したものということはできない。また、同業者ＡとＢとの間においては、Ｂの給料賃金がＡの約二・三倍であるにもかかわらず、Ｂの売上額はＡの約一・一倍にすぎず、同業者ＡとＣとの間においては、Ｃの給料賃金がＡの約一・三倍であるにもかかわらず、Ｃの売上額はＡの約一・〇倍にすぎない。同業者ＢとＣとの間においても、Ｂの給料賃金はＣの約一・七倍であるにもかかわらず、Ｂの売上額はＣの約一・一倍にすぎない。そして、右の比較は、いずれにしても、給料賃金と売上額との間に対応関係を欠くことを示すものといわなければならない。
(6) なお、<証拠>によれば、昭和五九年版の自動車整備白書には、自動車整備事業について、「年功序列給主体の現行給与体系のままでは、支払能力に限界の見えだした整備工場にとつて、早晩、経営の行き詰まりを来たすことになろう。」「従業員一人がかせぎ出す付加価値性は、思うように上昇しない。つまり、整備業はいま職務職能給を含め、高令化時代に合つた賃金体系をとり入れなければ、硬直化した人件費のため、コストアップにより競争力を失ない、やがて脱落しかねないような瀬戸際に立たされている。」と述べていること（四三頁ないし四四頁参照）が認められる。
(7) さらに、<証拠>によれば、本件各処分の異議棄却決定に対する審査請求を審理した国税不服審判所長も、原告の本件係争各年分の売上金額を推計するに当り、原告の従業員の給料賃金を売上原価に入れて計算する方法をとらす、これを除外して、原告の売上金額を推計し、右給料賃金は、特別経費として、別途に売上金額から控除してその事業所得を算出していることが認められ、右認定を覆すに足りる証拠はない。
（三） 以上（二）の(1)ないし(7)の諸事情に、原告本人尋問の結果を照らして考えると、原告の本件係争各年分の売上金額を推計するに当り、その基礎とした売上原価に、従業員の給料賃金を含めて計算するのが合理的であるとの被告の主張に副う<証拠>は、いずれもたやすく信用できず、他に、右推計が合理的であるとの被告の主張事実を認めるに足りる証拠はない。
（四） もつとも、
(1) まず、被告は、自動車整備事業においては、労働力の占める割合が高く、しかも、労働に対する対価、すなわち、工賃売上が総売上高の相当部分を占めており、日本税理士会連合会編「業種別税務と経営診断」（乙第二一号証）では、従業員一〇人以下の規模の場合の工賃売上が総売上の四七・九パーセントを占めているとされているから、人件費、すなわち、給料賃金を売上原価に含めるべきである旨主張する。
しかし、前記認定のとおり、原告らのような小規模の自動車整備業においては、その従業員の給料賃金が、各業者毎に、類似の基準によつて支払われているものではなく、その間に格差があり、給料賃金が高いからといつて、これに応じて売上金額も増加する関係には必ずしもないから、給料賃金が、その総売上金額の相当部分を占めているからといつて、給料賃金を売上原価に含めて売上金額を推計する合理性があるとはいえないのである。
(2) 次に、被告は、被告主張の推計方法によれば、原告方従業員の一人当りの売上金額は、昭和五三年分が金八四四万円、同五四年分が金八〇三万円であるのに対し、同業者ＡＢＣの従業員一人当りの売上金額の平均値は、昭和五三年分が金八四四万四〇〇〇円、同五四年分が金八〇四万一〇〇〇円であり、さらに、大阪府下における自動車分解整備事業場実態調査の結果に基づく平均値（乙第二五、二六号証）によれば、従業員一人当りの売上金額は、昭和五三年が金八三二万八〇〇〇円、同五四年が金九〇九万四〇〇〇円であつて、従業員一人当りの売上金額が類似しているとし、これを一理由として、原告方の給料賃金を売上原価に含めて売上金額を推計する合理性があると主張する。
しかし、原告方の従業員一人当りの売上金額は、仕入金額、外注費の外に、従業員の給料賃金を含めた額を売上原価とし、これを、同業者ＡＢＣの仕入金額、外注費、給料賃金を売上原価とした平均売上原価率で除して算出したものであることは、被告の主張自体に照らして明らかであるから、右推計による原告方の従業員一人当りの売上金額が同業者ＡＢＣの従業員一人当りの売上金額と類似することは、当然のことであつて、右類似性があるからといつて、原告方の給料賃金を売上原価に含めて売上金額を推計する合理性があるとはいえないことは勿論である。
また、大阪府下の自動車分解整備事業場実態調査の結果に基づく従業員一人当りの売上金額は、昭和五四年については、被告主張の同業者ＡＢＣの従業員数一人当りの平均売上金額と約金一〇〇万円余りと一〇パーセント以上も差があつて、その間に類似性があるとはいえないから、右大阪府下の自動車整備工場の実態調査の結果に基づく従業員一人当りの売上金額をもつて、原告方の売上金額を推計するに当り、従業員の給料賃金を売上原価に含めて計算する合理性があるとは到底いい難い。
したがつて、右の点に関する被告の主張も失当である。
(3) なお、以上の外にも、被告は、種々の事情をあげ、原告の従業員の給料賃金を売上原価に入れて、その売上金額を推計するのが合理的であると主張するが、右は、被告の独自の見解であつて、採用できない。
（五） そうとすれば、原告の本件係争各年分の売上金額を推計するに当り、原告の従業員の給料賃金を売上原価に入れて計算する被告主張の推計方法には合理性がなく、却つて、右推計方法は不合理なものというべきであるから、その余の点について判断するまでもなく、他に特段の主張立証のない本件においては、本件係争各年分の原告の売上金額は被告主張の額であると認めることはできないものというべく、原告の売上金額に関する右被告の主張は失当である。
（六） ところで、本件係争各年分の原告売上金額については、原告は、昭和五三年は金三六九五万九五一二円であり、同五四年分は金三六四五万六四九七円であると主張しているのに対し、被告は、昭和五三年分は金四三六六万四七〇八円であり、同五四年分は金四一六四万二〇四〇円であると主張していることは本件記録上明らかであるから、他に特段の主張立証のない本件においては、本件係争各年分の原告の売上金額は、右原告の主張する金額、すなわち、昭和五三年分については、金三六九五万九五一二円、同五四年分については金三六四五万六四九七円の限度で、当事者間に争いがないものとして、これを原告の売上金額として取扱うのが相当である。
したがつて、原告の売上金額は、昭和五三年分は金三六九五万九五一二円であり、同五四年分は金三六四五万六四九七円であるというべきである。
２ 部品仕入金額、外注費、給料賃金
原告の部品仕入金額、外注費、給料賃金が、それぞれ別表（五）に記載のとおりの金額であつて、昭和五三年分は合計金二六七四万四六三四円であり、同五四年分が合計金二五三一万〇〇三二円であることは、当事者間に争いがない。
３ 一般経費
原告の部品仕入金額、外注費、給料賃金を除くその余の一般経費が、昭和五三年分について、金四〇九万九一〇九円、同五四年分について、金四七七万二五三八円であることは当事者間に争いがない。
４ 特別経費
（一） 原告の地代、建物減価償却費の合計額が、昭和五三年分について、金八一万七〇六三円、同五四年分について、金八四万六〇七九円であることは、当事者間に争いがない。
（二） 原告は、昭和五三年分について金一万円、同五四年分について金一三万二一三〇円の貸倒金が存在するから、これらを特別経費に計上すべきである旨主張し、原告本人尋問の結果中には、右主張に副う供述部分があるが、原告が貸倒れがあつたと主張する貸倒債権の存在を証する書証等は何ら提出されていないから、原告本人の供述のみからは、貸倒債権の存在さえも認め難く、したがつて、右貸倒に関する<証拠>は容易に措信できず、他に右主張を認めるに足りる証拠はない。
（三） そうとすると、原告の地代、建物減価償却費の特別経費額は、昭和五三年分が金八一万七〇六三円、同五四年分が金八四万六〇七九円であるというべきである。
５ 専従者控除額
原告の専従者控除額が、昭和五三年分、同五四年分とも各金四〇万円であることは当事者間に争いがない。
６ 以上によれば、原告の係争各年中の事業所得金額は、前叙１の売上金額から、２ないし５の各経費等をそれぞれ控除した額であつて、昭和五三年分は金四八九万八七〇六円、同五四年分は金五一二万七八四八円であるというべきである。
したがつて、本件各処分のうち、右認定の原告の本件係争各年分の事業所得金額を超える部分は、いずれも原告の右所得を過大に認定した違法なものであつて、取消を免れないが、その余の部分は、適法であるといわねばならない。
四以上の次第であるから、原告の本訴請求は、被告がした本件各更正処分のうち、昭和五三年分については事業所得金額が金四八九万八七〇六円を、同五四年分については事業所得金額が金五一二万七八四八円を、それぞれ超える部分、及び、本件各過少申告の賦課決定処分のうち、右に対応する部分の取消を求める限度で正当であるから、右の限度で認容し、原告のその余の請求は、いずれも理由がないからこれを棄却し、訴訟費用については、行訴法七条、民訴法八九条、九二条を適用して、主文のとおり判決する。
（裁判長裁判官後藤 勇 裁判官高橋 正 裁判官村岡 寛）
別表（一） 原告の係争各年分所得税の課税関係一覧表
年分
申告・原処分等
確定申告
原処分
異議申立て
異議決定
審査請求
裁決
区分
昭和53年分
年月日
昭54.3.6
昭56.7.9
昭56.7.24
昭56.10.24
昭56.11.24
昭57.8.31
事業所得金額
円
3,100,000
円
8,404,539
円
3,100,000
棄却
円
3,100,000
棄却
所得税額
229,600
1,505,600
229,600
229,600
過少申告加算税額
―
63,800
―
―
昭和54年分
年月日
昭55.3.13
昭56.7.9
昭56.7.24
昭56.10.24
昭56.11.24
昭57.8.31
事業所得金額
円
3,200,000
円
9,176,046
円
3,200,000
棄却
円
3,200,000
棄却
所得税額
244,000
1,763,300
244,000
244,000
過少申告加算税額
―
75,900
―
―
別表（二） 事業所得金額の計算
年分
昭和53年分
昭和54年分
科目
①売上金額
円
43,664,708
円
41,642,040
②売上原価
26,744,634
25,310,032
③差引金額
（①－②）
16,920,074
16,332,008
④一般経費
4,099,109
4,772,538
⑤差引金額
（③－④）
12,820,965
11,559,470
⑥特別経費
817,063
846,079
⑦差引金額
（⑤－⑥）
12,003,902
10,713,391
⑧専従者控除額
400,000
400,000
⑨事業所得金額
11,603,902
10,313,391
別表（三） 同業者の売上原価率について（昭和53年分）
同業者
①
売上金額
②売上原価
⑩
原価率
（⑨÷①）
③
差引原価
④
外注費
⑤給料賃金
⑨
合計
（③＋④＋⑧）
⑥
給料賃金
⑦
青色専従者給与
（配偶者支給分を除く）
⑧
計
（⑥＋⑦）
Ａ
円
25,396,626
円
12,483,253
円
―
円
2,910,808
円
―
円
2,910,808
円
15,394,061
％
60.62
Ｂ
29,774,195
12,071,883
―
3,015,372
4,347,000
7,362,372
19,434,255
65.28
Ｃ
26,187,223
11,306,029
―
3,841,450
―
3,841,450
15,147,479
57.85
平均
―
―
―
―
―
―
―
61.25
別表（四） 同業者の売上原価率について（昭和54年分）
同業者
①
売上金額
②売上原価
⑩
原価率
(⑨÷①)
③
差引原価
④
外注費
⑤給料賃金
⑥
給料賃金
⑦
青色専従者給与
(配偶者支給分を除く)
⑧
計
(⑥＋⑦)
⑨
合計
(③＋④＋⑧)
Ａ
円
28,774,964
円
13,657,210
円
―
円
4,025,208
円
―
円
4,025,208
円
17,682,418
％
61.45
Ｂ
30,227,731
10,567,341
―
5,861,550
2,450,000
8,311,550
18,878,891
62.46
Ｃ
29,634,127
9,173,499
2,842,950
5,297,414
―
5,297,414
17,313,863
58.43
平均
―
―
―
―
―
―
―
60.78
別表（五） 売上原価の明細
年分
昭和53年分
昭和54年分
科目
①部品仕入
円
7,975,556
円
8,173,986
②外注費
8,393,812
6,733,076
③給料賃金
10,375,266
10,402,970
④売上原価の合計
（①＋②＋③）
26,744,634
25,310,032
別表（一四） 同業者の売上原価上昇率と売上金額上昇率の比較分析表
同業者
年分
①売上金額
売上原価
②仕入外注給料
②÷①
③仕入外注
③÷①
④給料
④÷①
Ａ
53
円
25,396,626
円
15,394,061
％
61
円
12,483,253
％
49
円
2,910,808
％
11
54
28,774,964
17,682,418
61
13,657,210
47
4,025,208
14
54÷53
113％
115％
109％
138％
Ｂ
53
29,774,195
19,434,255
65
12,071,883
41
7,362,372
25
54
30,227,731
18,878,891
62
10,567,341
35
8,311,550
28
54÷53
102％
97％
88％
113％
Ｃ
53
26,187,223
15,147,479
58
11,306,029
43
3,841,450
15
54
29,634,127
17,313,863
58
12,016,449
41
5,297,414
18
54÷53
113％
114％
106％
138％
同業者
平均上昇率
54÷53
109％
109％
―
101％
―
130％
―